現(xiàn)代物流中，有一種常見的業(yè)務(wù)模式是采用運輸集散中心進行物流運作，實務(wù)中是物流企業(yè)承接客戶需要運輸?shù)呢浳?，同時利用大量運輸車輛(以個體為主)回程、同途等特色，以網(wǎng)絡(luò)信息為核心，建立貨物運送承接與運輸工具擁有者實際運輸之間的綜合性運輸服務(wù)模式。該模式整合倉儲、運輸、貨代、配送等物流環(huán)節(jié)，實行一體化運作，一站式服務(wù)，現(xiàn)代物流業(yè)的體現(xiàn)。

一、無運輸工具承運業(yè)務(wù)的增值稅基本規(guī)定

對于這種自身沒有運輸工具、又完成物流全程的物流承運業(yè)務(wù)，其增值稅的處理，營改增后將其定義為無運輸工具承運業(yè)務(wù)，具體表述為：無運輸工具承運業(yè)務(wù)，是指經(jīng)營者以承運人身份與托運人簽訂運輸服務(wù)合同，收取運費并承擔(dān)承運人責(zé)任，然后委托實際承運人完成運輸服務(wù)的經(jīng)營活動。同時，對無運輸工具承運業(yè)務(wù)的增值稅處理進行了明確，按照交通運輸服務(wù)繳納增值稅，即適用稅率為11%，不是按照貨運代理服務(wù)6%處理。

通俗地說，無運輸工具承運業(yè)務(wù)與貨運代理服務(wù)的主要區(qū)別在于：

1.無運輸工具承運業(yè)務(wù)是對委托方的貨物全程運輸?shù)侥康牡?，并收取全程費用的“全包”式經(jīng)營服務(wù)，包括實際運輸。

2.貨運代理服務(wù)僅僅是為委托方尋找、聯(lián)系運輸單位及辦理相關(guān)手續(xù)，僅僅收取“跑腿”傭金的代辦服務(wù)，與實際運輸無關(guān)。

二、無運輸工具承運業(yè)務(wù)增值稅抵扣新規(guī)

在實際運行中，出于業(yè)務(wù)成本和現(xiàn)實的考慮，大量存在個體運輸戶參與的物流運轉(zhuǎn)。個體運輸戶的參與無疑對于物流企業(yè)的運行具有很好的社會效益，然而，由于增值稅管理體制的要求，從事無運輸工具承運業(yè)務(wù)的物流企業(yè)很難取得進項抵扣憑證，導(dǎo)致業(yè)界采用變相辦法，以游離邊緣的方式處理。通常做法是以油卡抵頂運輸費用，獲得油費發(fā)票作為部分進項抵扣。由于沒有明確的規(guī)定，這種做法難免存在一定的風(fēng)險。因此，國家稅務(wù)總局作出了新規(guī)，給予了明確和規(guī)范。

自2017年9月1日起，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于跨境應(yīng)稅行為免稅備案等增值稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2017年第30號)第二規(guī)定，納稅人以承運人身份與托運人簽訂運輸服務(wù)合同，收取運費并承擔(dān)承運人責(zé)任，然后委托實際承運人完成全部或部分運輸服務(wù)時，自行采購并交給實際承運人使用的成品油和支付的道路、橋、閘通行費，同時符合下列條件的，其進項稅額準予從銷項稅額中抵扣：(一)成品油和道路、橋、閘通行費，應(yīng)用于納稅人委托實際承運人完成的運輸服務(wù);(二)取得的增值稅扣稅憑證符合現(xiàn)行規(guī)定。

三、新政執(zhí)行中需要注意的幾個要點

無疑，這新規(guī)對于從事無運輸工具承運業(yè)務(wù)的物流企業(yè)是利好。但是，在執(zhí)行該條政策時，筆者一葉稅舟認為需要把握幾個要點：

1.取得的成品油增值稅專用發(fā)票必須是自行采購的，對于由實際運輸戶采購的，則不得抵扣。

2.取得成品油增值稅專用發(fā)票的辦法：根據(jù)《成品油零售加油站增值稅征收管理辦法》(國家稅務(wù)總局令第2號)第十二條規(guī)定，購油納稅人向發(fā)售加油卡、加油憑證銷售成品油的納稅人購買加油卡或加油憑證時只能取得普通發(fā)票。待運輸過程中憑卡或加油憑證加油后，購油納稅人根據(jù)加油卡或加油憑證回籠紀錄，向發(fā)售加油卡、加油憑證銷售成品油的納稅人要求開具增值稅專用發(fā)票。接受加油卡或加油憑證銷售成品油的單位與預(yù)售單位結(jié)算油款時，接受加油卡或加油憑證銷售成品油的單位根據(jù)實際結(jié)算的油款向預(yù)售單位開具增值稅專用發(fā)票。

3.成品油必須是實際承運人用于完成的運輸服務(wù)，對于贈送等形式給予其他單位或者個人使用的不可以抵扣。需要提醒的是，對于雖然屬于加盟運輸戶，但是不是用于該納稅人委托的運輸服務(wù)而取得增值稅專用發(fā)票也不得抵扣。

4.根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于收費公路通行費增值稅抵扣有關(guān)問題的通知》(財稅[2016]86號 )規(guī)定，要區(qū)分高速與其他道路、橋、閘通行費進行正確計算。

高速公路通行費可抵扣進項稅額=高速公路通行費發(fā)票上注明的金額÷(1+3%)×3%。

一級公路、二級公路、橋、閘通行費可抵扣進項稅額=一級公路、二級公路、橋、閘通行費發(fā)票上注明的金額÷(1+5%)×5%。

通行費，是指有關(guān)單位依法或者依規(guī)設(shè)立并收取的過路、過橋和過閘費用。

5.要注意區(qū)分高速ETC通行發(fā)票的不同。

目前，許多省市高速公路通行業(yè)務(wù)中，分別采用充值方式和信用卡方式兩種。

由ETC用戶服務(wù)中心(儲值戶)在ETC充值開具發(fā)票時，發(fā)票內(nèi)容中項目由“通行費”改為“通行卡充值”，“金額”改為“充值金額”，在稅收處理上按照《國家稅務(wù)總局公告2016年第53號》的單用途卡進行管理，即，凡在充值時取得ETC用戶服務(wù)中心(儲值戶)開具的內(nèi)容為“通行卡充值”的普通發(fā)票應(yīng)當(dāng)不得抵扣進項稅額。

在ETC消費后，由高速公路不停車收費用戶服務(wù)中心(信用卡戶)開具的發(fā)票內(nèi)容為“通行費”的普通發(fā)票，納稅人可以憑該普通發(fā)票據(jù)實抵扣進項稅額。

因此，建議企業(yè)辦理ETC信用卡戶。

6.提供跨境應(yīng)稅服務(wù)中的免稅規(guī)定。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈營業(yè)稅改征增值稅跨境應(yīng)稅行為增值稅免稅管理辦法(試行)〉的公告》( 國家稅務(wù)總局公告2016年第29號)和財稅〔2016〕36號附件4《跨境應(yīng)稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》均規(guī)定，以無運輸工具承運方式提供的國際運輸服務(wù)免征增值稅。

納稅人應(yīng)在首次享受免稅的納稅申報期內(nèi)或在各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市國家稅務(wù)局規(guī)定的申報征期后的其他期限內(nèi)，到主管稅務(wù)機關(guān)辦理跨境應(yīng)稅行為免稅備案手續(xù)，并提供國家稅務(wù)總局公告2016年第29號規(guī)定的備案資料;而根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于在境外提供建筑服務(wù)等有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第69號)規(guī)定，享受國際運輸服務(wù)免征增值稅政策的境外單位和個人，到主管稅務(wù)機關(guān)辦理免稅備案時，提交的備案資料包括：關(guān)于納稅人基本情況和業(yè)務(wù)介紹的說明;依據(jù)的稅收協(xié)定或國際運輸協(xié)定復(fù)印件。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局公告2017年第30號》規(guī)定，納稅人按照上述規(guī)定辦理免稅備案手續(xù)后發(fā)生的相同跨境應(yīng)稅行為，不再辦理備案手續(xù)。納稅人應(yīng)當(dāng)完整保存相關(guān)免稅證明材料備查(特別提醒：必須簽訂跨境銷售服務(wù)書面合同，否則不予免征增值稅;實際發(fā)生相關(guān)業(yè)務(wù)的證明材料)。納稅人在稅務(wù)機關(guān)后續(xù)管理中不能提供上述材料的，不得享受相關(guān)免稅政策，對已享受的減免稅款應(yīng)予補繳，并依照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定處理。

向國內(nèi)海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域內(nèi)的運輸服務(wù)照章征收增值稅。